Confusion fréquente : Une société centralise les frais de propriété intellectuelle du groupe. Elle prend en charge les frais de brevets et les refacture ensuite aux titulaires. Ces frais sont comptabilisés en charges, donc la société devrait pouvoir les déclarer au CIR. Ce raisonnement comptable semble logique mais il est juridiquement inexact.
Règle applicable : La refacturation intégrale de frais de brevets à une autre entité exclut le CIR pour la société qui refacture. L'article 244 quater B I du CGI réserve le crédit d'impôt aux dépenses de recherche « exposées » par l'entreprise. Refacturer une dépense signifie ne pas l'exposer effectivement. La société qui refacture ne supporte pas le risque économique lié à la recherche.
La CAA de Versailles l'a confirmé le 25 février 2020 (n° 18VE02917) en refusant le CIR à une société française qui refacturait les frais de brevets à sa société mère américaine et à sa holding luxembourgeoise. Cette décision s'inscrit dans une jurisprudence constante depuis un arrêt de la CAA de Versailles du 29 novembre 2007 (n° 05VE01865).
La refacturation intégrale exclut le bénéfice du CIR
L'article 244 quater B II e) et e bis) du Code général des impôts fait entrer dans le champ du CIR les frais de prise, de maintenance et de défense de brevets. Mais le paragraphe I de ce même article réserve le crédit d'impôt aux dépenses de recherche « exposées » au cours d'une année par une entreprise industrielle ou commerciale.
Le rapporteur public Isabelle Danielian précise dans ses conclusions : « Le paragraphe II de l'article 244 quater B [...] doit être lu au regard de son paragraphe I qui réserve le crédit d'impôt aux dépenses de recherche « exposées » au cours d'une année par une entreprise industrielle ou commerciale. C'est donc l'entreprise elle-même qui doit avoir supporté ces dépenses ».
Elle ajoute : « Le CIR ne peut bénéficier qu'à celui qui effectue les opérations de recherche à raison du risque inhérent à cette activité qu'il supporte, la seule inscription comptable de la dépense nous paraissant à cet égard insuffisante ».
La refacturation intégrale rompt le lien entre la société et la dépense. L'entreprise qui refacture ne supporte plus le risque économique. La seule inscription comptable de la dépense est insuffisante pour ouvrir droit au CIR. Il faut que la société supporte effectivement la charge et ne la transfère pas à une autre entité du groupe.
L'arrêt de la CAA de Versailles du 25 février 2020
L'affaire concernait une société française qui centralisait l'activité de gestion de la propriété intellectuelle du groupe. Elle prenait en charge l'ensemble des frais de prise, de maintenance et de défense des brevets, puis les refacturait intégralement à la société mère américaine et à la holding luxembourgeoise, véritables titulaires des brevets.
La société française avait déclaré ces dépenses dans l'assiette de son CIR. L'administration fiscale les a rejetées au motif que l'entreprise avait refacturé ces frais aux sociétés propriétaires et ne les avait donc pas exposés au sens de l'article 244 quater B du CGI. Le tribunal administratif de Montreuil, dans un jugement du 3 mai 2018, a donné raison à l'administration. La CAA de Versailles a confirmé cette position le 25 février 2020.
La CAA de Versailles juge que « en faisant supporter l'effort de recherche à d'autres sociétés du groupe par le biais de la refacturation de ces frais, la société [française] ne saurait être regardée comme ayant exposé ces dépenses ». Cette position s'inscrit dans une jurisprudence constante. Le rapporteur public fait référence à deux jugements du tribunal administratif de Paris (19 septembre 2017, n° 1622040 et 13 février 2018, n° 1601961) et à un arrêt de la CAA de Versailles du 29 novembre 2007 (n° 05VE01865) qui retenait un raisonnement identique.
Le CIR est refusé à la société française. Les sociétés étrangères bénéficiaires de la refacturation ne peuvent évidemment pas prétendre au CIR français.
Trois situations à distinguer selon le schéma de refacturation
Le principe posé par la jurisprudence est clair : les dépenses ouvrant droit au CIR sont celles effectivement exposées par la société qui les déclare. La refacturation intégrale à une autre entité du groupe rompt ce lien. Trois situations doivent être distinguées.
Refacturation intégrale à une société étrangère
C'était le cas dans l'affaire jugée par la CAA de Versailles. La société française refacturait les frais à la société mère américaine et à la holding luxembourgeoise. Le CIR est refusé à la société française. Les sociétés étrangères bénéficiaires de la refacturation ne peuvent pas prétendre au CIR français.
Cette situation se rencontre fréquemment dans les groupes internationaux où les frais de propriété intellectuelle sont centralisés dans une société de services française puis refacturés aux entités titulaires des brevets situées hors de France. Le CIR est exclu pour la société française qui centralise, et inaccessible aux sociétés étrangères qui supportent effectivement la charge.
Refacturation intégrale à une société française du groupe
La CAA de Versailles indique en conclusion qu'« il serait en conséquence cohérent que la société qui s'est vue refacturer lesdits frais puisse les retenir dans son propre CIR pour autant qu'elle soit française ». Si la société bénéficiaire de la refacturation est française et titulaire des brevets, elle peut déclarer ces frais dans son CIR. Elle est celle qui supporte effectivement la dépense et le risque économique.
Cette solution permet de préserver le bénéfice du CIR au sein du groupe, à condition que la société qui supporte in fine la charge soit française. La documentation contractuelle doit établir clairement le schéma de refacturation et la cohérence entre la société qui déclare le CIR et la titularité des brevets.
Absence de refacturation ou refacturation partielle
Si la société qui prend en charge les frais ne les refacture pas, ou ne les refacture que partiellement, elle peut déclarer au CIR la quote-part qu'elle supporte effectivement. La charge restant à sa charge constitue une dépense exposée au sens de l'article 244 quater B.
L'administration fiscale vérifie systématiquement l'existence de conventions de refacturation, leur montant et leur périmètre. L'absence de formalisation ou l'absence de traçabilité peut conduire à une remise en cause lors d'un contrôle.
Points de vigilance pour les groupes
La position de la CAA de Versailles impose une vigilance particulière dans trois domaines.
L'analyse des conventions de refacturation : Tout schéma de centralisation de frais au sein d'un groupe doit faire l'objet d'une analyse préalable. Il faut identifier qui supporte in fine la dépense, qui est titulaire des droits de propriété intellectuelle, et qui déclare le CIR. Une incohérence entre ces trois éléments expose à une remise en cause.
La traçabilité comptable et contractuelle : Les conventions de refacturation doivent être formalisées et leur application tracée. L'administration vérifie la cohérence entre les écritures comptables, les factures émises et les conventions signées. Une simple inscription en charges sans refacturation formalisée peut être requalifiée lors d'un contrôle.
La cohérence avec la détention des brevets : Le lien entre la société qui déclare le CIR et la titularité des brevets est un point d'attention systématique. Si les brevets sont détenus par une société étrangère et que les frais sont refacturés à cette société, le CIR est exclu. La structuration juridique du groupe doit anticiper cette contrainte.
Cette jurisprudence s'inscrit dans une tendance plus large de l'administration fiscale à vérifier que les dépenses de R&D déclarées au CIR sont effectivement exposées par la société déclarante et correspondent à un risque économique réel.
Conclusion
La CAA de Versailles pose un principe clair : une société qui refacture intégralement des frais de brevets à une autre entité du groupe ne peut pas les déclarer au CIR. Elle n'a pas exposé ces dépenses au sens de l'article 244 quater B I du CGI. La seule inscription comptable de la dépense est insuffisante.
Cette position s'inscrit dans une jurisprudence constante depuis 2007. Le critère d'exposition effective de la dépense implique que la société supporte le risque économique lié à la recherche et ne le transfère pas à une autre entité.
Règle à retenir : La refacturation intégrale exclut le CIR pour la société qui refacture. Le bénéfice du CIR peut être préservé si la société française qui supporte in fine la charge (après refacturation) déclare ces frais dans son propre CIR, à condition qu'elle soit titulaire des brevets.
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Sources : CAA de VERSAILLES, 7ème chambre, 25/02/2020, 18VE02357 ; TA Paris 19-9-2017 no 1622040, SA Dom Security ; TA Paris 13-2-2018 no 1601961 ; CAA Versailles 29-11-2007 no 05VE01865, SA BP France
