Confusion fréquente : Une entreprise a déterminé son ratio Nexus pour l'exercice 2024. Elle a identifié un dépôt de brevet en 2022 qui figurait dans son actif incorporel à cette date. Pour 2024, elle inclut rétroactivement ce dépôt dans ses acquisitions externes de l'année 2022, alors qu'elle l'a déclaré en tant que création interne l'année de sa création. Elle en déduit qu'elle peut appliquer un coefficient supérieur au ratio 10/30 parce que le ratio se calcule selon la règle du premier exercice de détention de l'actif incorporel. Cette interprétation lui permet d'appliquer des coefficients plus favorables chaque année en fonction de l'origine antérieure de chaque actif.
Règle applicable : La détermination du ratio Nexus pour le régime IP Box exige que le ratio soit calculé à titre cumulatif et uniquement à l'exercice au titre duquel l'entreprise demande l'application du régime réduit. Cette rule vise à interdire toute optimisation inter-exercices fondée sur l'ancienneté de l'actif incorporel.
Le ratio Nexus doit être calculé à titre cumulatif
Le ratio Nexus désigne le rapport entre :
- Au numérateur : la somme des dépenses d'acquisition externe d'actifs incorporels (brevets achetés, logiciels acquis, structures de R&D externalisée, etc.) cumulées depuis le premier exercice du régime IP Box ;
- Au dénominateur : la somme des dépenses de création interne d'actifs incorporels (R&D interne, coûts de développement, etc.) cumulées depuis le premier exercice du régime IP Box.
La jurisprudence communautaire a confirmé que ce ratio doit être calculé en cumul sur tous les exercices d'imposition depuis l'origine du régime. Aucune réinitialisation du ratio n'est possible. Cette règle du cumul répond à un objectif : empêcher les entreprises de bénéficier d'un ratio plus favorable en modifiant rétroactivement l'origine d'un actif incorporel. L'administration française a précisé cette position dans ses commentaires (BOI-BIC-REGIME-IP-BOX-20-20-10).
Chaque actif incorporel conserve sa classification d'origine, qu'il s'agisse d'une acquisition externe ou d'une création interne. Cette classification ne peut être modifiée pour des exercices antérieurs.
Le calcul du ratio ne dépend pas de l'ancienneté de l'actif
Le ratio Nexus doit être appliqué à l'exercice pour lequel l'entreprise demande l'application du taux réduit. Bien que le calcul soit cumulatif, l'application du ratio se fait uniquement pour l'exercice en question. Les traitements favorables appliqués à des actifs acquis plusieurs années auparavant ne justifient pas un ratio plus favorable pour l'exercice courant.
Une entreprise ne peut pas isoler un actif acquis en 2020 et appliquer au régime IP Box de 2024 uniquement le ratio de ce billet en 2020. Le ratio applicable en 2024 reste le ratio cumulatif depuis l'origine du régime IP Box pour cette entreprise.
Conséquences de cette règle : interdiction des optimisations inter-exercices
L'obligation de calculer le ratio de manière cumulative à chaque exercice oblige à intégrer dans le dénominateur les dépenses de R&D interne de tous les exercices antérieurs, même les exercices au cours desquels l'entreprise n'avait pas demandé l'application du régime réduit.
Supposons qu'une entreprise a investi en R&D interne de 2020 à 2023, d'un montant total de 5 millions d'euros. Elle demande l'application du régime IP Box à partir de 2024. À titre cumulatif, elle doit intégrer ces 5 millions d'euros en dénominateur du ratio Nexus 2024, même si elle ne bénéficiait pas du régime réduit en 2020-2023. Ce calcul peut allonger considérablement le dénominateur et réduire le coefficient appliqué aux revenus.
Cette règle pénalise fortement les entreprises qui demandent tardivement l'application du régime après avoir accumulé des dépenses internes importantes. Elle crée une incitation pour les entreprises à demander l'application du régime dès la première année d'activité ou au moment où la stratégie de propriété intellectuelle se met en place, plutôt que de laisser s'accumuler des dépenses non déductibles du ratio.
Points de vigilance : constitution du dossier et respect du cumul
Le dossier technique IP Box doit réconcilier les dépenses déclarées antérieurement au titre du CIR avec les dépenses à intégrer au ratio Nexus. Cette réconciliation soulève plusieurs difficultés en pratique.
Premièrement, la classification d'un projet en tant qu'acquisition externe ou création interne doit être cohérente d'un exercice à l'autre. Si une entreprise a classé un projet en créations internes au titre du CIR, elle ne peut pas le requalifier en acquisitions externes pour améliorer son ratio Nexus en 2024. L'administration vérifiera la cohérence de ces classifications dans ses audits.
Deuxièmement, le cumul doit couvrir intégralement les exercices antérieurs, même ceux au cours desquels l'entreprise n'a pas demandé l'application du régime IP Box. Les dépenses oubliées ou non documentées des premières années peuvent être ajoutées à titre de réclamation de l'administration ultérieurement.
Troisièmement, la présence d'une R&D externalisée ou d'acquisitions externes doit être précisément documentée. Les dépenses d'acquisition de logiciels ou d'accès à des brevets doivent être justifiées par des contrats, des factures et des virements montrant le caractère onéreux de la transaction. Une structure juridique ne peut pas être requalifiée en « acquisition externe » si elle correspond en substance à une R&D interne à laquelle l'entreprise participait.
Conséquences du défaut de respect du cumul du ratio
Si l'administration remet en cause le calcul du ratio Nexus, l'ensemble du régime IP Box appliqué peut être annulé pour l'exercice en question. Les revenus de concession de propriété intellectuelle sont alors imposés au taux normal, possiblement sur plusieurs exercices d'imposition simultanément si l'entreprise a demandé l'application du régime sur plusieurs exercices.
Le redressement peut concerner l'ensemble des revenus de propriété intellectuelle ayant bénéficié du taux réduit, pas seulement la fraction excédentaire du ratio. Un vice dans le calcul du ratio invalide la totalité du taux réduit appliqué à un exercice, faute de base légale.
De plus, des pénalités peuvent être appliquées en cas de documentation absente ou inexacte du calcul du ratio. Ces pénalités s'ajoutent aux redressements d'imposition.
Conclusion
Le ratio Nexus du régime IP Box doit être calculé de manière cumulative depuis l'exercice d'origine du régime IP Box. Le calcul reste cumulatif à chaque exercice, sans possibilité de réinitialisation ou de modification rétroactive de la classification des actifs incorporels.
Règle à retenir : le ratio Nexus applicable à un exercice est égal au rapport entre (i) la somme cumulée des acquisitions externes d'actifs incorporels depuis l'exercice d'origine et (ii) la somme cumulée des créations internes depuis l'exercice d'origine. Cette règle du cumul interdit de modifier l'origine d'un actif pour des années antérieures et oblige à intégrer dans le dénominateur les dépenses de R&D interne de tous les exercices, y compris ceux antérieurs à la demande d'application du régime.
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Sources : CJUE, arrêts Coffey et Xlordan (C-622/19) ; Article 207 C du Code général des impôts ; Commentaires BOI-BIC-REGIME-IP-BOX-20-20-10
