Une entreprise mène en interne un projet de R&D éligible au CIR. Elle confie à des tiers des travaux scientifiques et techniques qui, pris isolément, ne constituent pas des opérations de recherche : études analytiques, tests, essais, mesures. Ces tâches dites « connexes » sont indispensables à l'aboutissement du projet. Leur éligibilité à l'assiette du CIR du donneur d'ordre a longtemps été incertaine, au gré de jurisprudences contradictoires des juges du fond. Le Conseil d'État a tranché par un arrêt du 22 juillet 2020, dont l'administration a pris acte dans sa doctrine.
Des juges du fond divisés sur les tâches connexes sous-traitées
Dans l'affaire FNAMS, la Fédération Nationale des Agriculteurs Multiplicateurs de Semences avait confié à des sous-traitants la réalisation d'études analytiques et de tests, et avait retenu les dépenses correspondantes dans l'assiette de son CIR.
La CAA de Paris a considéré que les travaux sous-traités ne pouvaient être regardés comme de véritables opérations de recherche et développement « nettement individualisées », alors même qu'ils étaient indispensables à l'aboutissement des travaux de recherche de la FNAMS (CAA de Paris, 20/12/2018, n° 18PA00256). Cet arrêt validait une pratique administrative fréquente lors des contrôles : refuser l'éligibilité des travaux menés par les sous-traitants au motif qu'ils ne constituent pas, en eux-mêmes, des opérations de R&D.
La position était contestable. Si les mêmes travaux avaient été effectués par la société donneuse d'ordre elle-même, ils auraient été éligibles au regard de l'ensemble du projet de recherche. C'est le principe qu'avait retenu la CAA de Nancy, dans une solution opposée à celle de la Cour de Paris (CAA de Nancy, 23/03/2017, n° 16NC00198, SARL Biotek agriculture).
La censure du Conseil d'État : l'appréciation se fait au niveau du projet
Le Conseil d'État a censuré l'arrêt de la CAA de Paris par une décision du 22 juillet 2020 (CE, 22/07/2020, n° 428127). Les dépenses afférentes aux travaux scientifiques et techniques externalisés qui ne constituent pas en tant que tels des opérations de R&D, mais qui sont indispensables à la réalisation d'une opération de R&D éligible au CIR menée en interne par le donneur d'ordre, peuvent être prises en compte dans la base de calcul du CIR de l'entreprise donneuse d'ordre.
Le critère d'éligibilité ne s'apprécie donc pas tâche par tâche, mais au niveau du projet de R&D auquel les travaux externalisés concourent. La même logique avait déjà été confirmée par la jurisprudence postérieure pour les tâches connexes réalisées en interne.
La consécration par la doctrine administrative
Prenant acte de la décision du Conseil d'État, l'administration a intégré cette solution au BOFiP lors de la mise à jour du 13 juillet 2021 (BOI-BIC-RICI-10-10-20-30, § 172).
L'administration précise que le caractère indispensable à la réalisation d'un projet de R&D des opérations accessoires externalisées est apprécié de la même manière que lorsqu'elles sont réalisées en interne. Dès lors qu'une opération est qualifiée de R&D, l'ensemble des travaux scientifiques et techniques indispensables à sa réalisation est considéré comme de la R&D, y compris lorsque ces travaux, pris isolément, ne constitueraient pas de la R&D.
L'insécurité fiscale qui entourait les tâches connexes sous-traitées est ainsi levée, sur le double terrain jurisprudentiel et doctrinal. Reste une exigence de preuve : démontrer, contrat et factures à l'appui, que les travaux externalisés étaient indispensables à la réalisation du projet de R&D interne.
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Pour aller plus loin : CE, 22/07/2020, n° 428127 ; CAA de Paris, 20/12/2018, n° 18PA00256 ; CAA de Nancy, 23/03/2017, n° 16NC00198 ; BOI-BIC-RICI-10-10-20-30, § 172 ; CGI, art. 244 quater B
