Chaque entreprise possède différents leviers pour financer son développement et plus particulièrement ses opérations de recherche-développement et d'innovation. Outre les aides fiscales (CIR, CII, JEI et IP BOX), une entreprise peut obtenir des aides publiques (subventions, avances remboursables, prêt) au niveau régional, national ou européen. La sollicitation de ces aides permet de réduire le coût de telles opérations.
Même si ces différents leviers de financement sont cumulables, les subventions publiques reçues par les entreprises à raison des opérations ouvrant droit au CIR sont déduites de sa base de calcul.
# Qu'est-ce qu'une subvention publique ?
La législation envisage la déduction des subventions publiques qu'elles soient remboursables ou définitivement acquises par l'entreprise. Il en est de même de la doctrine administrative. BOI-BIC-RICI-10-10-30-20-20140404
Ni la législation ni la doctrine administrative n'apporte de précisions sur ce qu'il convient d'entendre par la notion de "subventions publiques".
Par un arrêt du 17 janvier 2019, la Cour administrative d'appel de Marseille a jugé que le prêt à taux zéro innovation octroyé par la société Oseo à une société doit être considéré comme une subvention publique au sens de l'article 244 quater B-III du CGI dès lors que "la société Oseo est une société de financement très majoritairement contrôlée par l'État ayant pour objet de financer des investissements et de soutenir l'innovation des PME au moyen de subventions et de prêts". CAA Marseille, 17/01/2019, n° 17MA00207 & 17MA00208 - SARL PROMETE
Le terme public renvoie donc aux subventions directement accordées par l'État, ou encore par organismes privés contrôlés par l'État ou encore par des collectivités territoriales.
Cette définition a été confirmée par un arrêt rendu par la Cour administrative d'appel de Paris le 18 février dernier. Pour la Cour, une subvention publique s'entend de « toute aide, versée en vue ou en contrepartie d'un projet de recherche, provenant de l'utilisation de ressources perçues à titre obligatoire et sans contrepartie, que ces aides soient versées par une autorité administrative ou un organisme privé investi d'une mission de service public. » CAA de PARIS, 9ème chambre, 18/02/2022, 19PA01989
Cette référence à l'absence de contrepartie est délicate à apprécier : cela signifie-t-il qu'en présence d'un prêt rémunéré tel que le Prêt Innovation proposé par BPI France une déduction n'est pas obligatoire ? Une telle position n'est pas acquise. En effet, à la lecture d'une Communication de la Commission relative à la notion d'« aide d'État» visée à l'article 107, paragraphe 1, du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, il est notamment précisé que les prêts et les garanties accordés par des organismes publics (y compris des entreprises publiques) peuvent contenir un élément d'aide s'ils ne sont pas conformes aux conditions du marché. Dans ce cas, il est précisé que la conformité de l'instrument de prêt avec les conditions du marché peut être établie par comparaison avec des opérations comparables (ex. : autre prêt consenti par l'entreprise concernée). Dès lors que le taux proposé par BPI France est inférieur à ceux normalement pratiqués, un tel prêt pourrait être considéré comme une sibvention publique alors même qu'il existe une contrepartie.
Cet arrêt rendu par la CAA de Paris permettrait de soutenir une absence de déduction des prêts rémunérés. Cette pratique pourrait toutefois être remise en cause. Aussi, l'absence de déduction ayant pour seul effet un avantage de trésorerie (dès lors que le montant déduit sera réintégré ultérieurement), il convient d'apprécier en amont les enjeux attachés à une absence de déduction et aux coûts directs et indirects générés par un éventuel contentieux.
# Comment opérer cette déduction ?
La déduction est limitée aux opérations ouvrant droit au crédit d'impôt. En conséquence, la fraction relative à des opérations n'ouvrant pas droit au bénéfice du CIR ne doit pas être déduite de son assiette. En pratique, cette dichotomie devrait apparaître sur le devis détaillé fourni par l'organisme financeur et/ou ressortir du budget prévisionnel soumis à approbation.
Dans cette logique, les subventions publiques reçues pour l'embauche de chercheurs et/ou techniciens de recherche ne doivent être déduites que dans la proportion de leur temps de travail destiné à des opérations éligibles au crédit d'impôt. RES N°2005/93 (FE) du 07 septembre 2005
Ces subventions publiques doivent être déduites de l'assiette du crédit d'impôt au fur et à mesure de l'engagement des dépenses. Malgré cette possibilité, l'administration fiscale, au travers d'un exemple, préconise quant à elle de déduire la subvention perçue dans la limite des dépenses éligibles au CIR. Le CIR peut donc être nul la première année si le montant de la subvention perçue dépasse celui des dépenses engagées.
En ce sens : BOI-BIC-RICI-10-10-30-20, 13/07/202, n° 10
Exemple :
Une entreprise reçoit une subvention de 70 000 euros à raison d'un projet de recherche qu'elle va entreprendre à compter de N+1. Le versement de la subvention a lieu le 8 décembre N.
Les dépenses de recherche engagées par cette entreprise sont de 50 000 euros en N+1, 60 000 euros en N+2 et 45 000 euros en N+3.
En application du III de l'article 244 quater B du CGI :
- en N+1, l'assiette du crédit d'impôt recherche de l'entreprise est nulle : 50 000 - 50 000 = 0 ;
- en N+2, l'assiette du crédit d'impôt recherche de l'entreprise est égale à : 60 000 - [70 000 - 50 000 (déjà déduits)] = 60 000 - 20 000 = 40 000 ;
- en N+3, l'assiette du crédit d'impôt recherche de l'entreprise est égale à : 45 000.
Cette solution entraîne un traitement dissémétrique entre les dépenses retenues au titre du CIR et les recettes (la subvention) qui viendraient en déduction de la base de calcul du CIR alors même qu'elle n'auraient pas été reçue l'année au titre de laquelle le CIR est calculé. Elle pénalise fortement la trésorerie de la Société dans l'exemple ci-dessus.
La position soutenue par l'administration fiscale semble plus stricte que celle de la législation qui permet de soutenir la pratique qui consiste à déduire la subvention de manière étalée. Cette pratique, courante, pourrait être contestée en cas de contrôle. Un contentieux ne serait pas à exclure pour faire valoir les arguments de la Société.
